De fiscale aspecten van degressieve opbouw Amsterdam, 18 februari 2016 Herman M. Kappelle Directeur Aegon Adfis Bijzonder hoogleraar Fiscaal Pensioenrecht, VU Amsterdam www.aegonadfis.nl www.hermankappelle.nl @HermanKappelle

Agenda Wettelijk kader algemeen Verhouding fiscaal/civiel Degressieve opbouw; - bij uitkeringsovereenkomsten - bij premieovereenkomsten Samenvatting en conclusies

Wettelijk kader algemeen Artikel 10 Wet LB 1964: - “Loon is al hetgeen uit dienstbetrekking of vroegere dienstbetrekking wordt genoten”; - “Tot het loon behoren aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen”. Artikel 11 Wet LB 1964: - “Tot het loon behoren niet aanspraken ingevolge een pensioenregeling, een en ander volgens de in of krachtens hoofdstuk IIB gestelde normeringen en beperkingen”.

Hoofdstuk IIB Wet LB 1964 Artikel 18 Wet LB 1964; “Onder pensioenregeling wordt verstaan een regeling: - die uitsluitend of, met het oog op uitzonderlijke gevallen van restbegunstiging, nagenoeg uitsluitend ten doel heeft het treffen van een ouderdomspensioen, een partnerpensioen, een wezenpensioen of een arbeidsongeschiktheidspensioen, en - waarin is bepaald dat de aanspraken ingevolge de regeling niet kunnen worden afgekocht, vervreemd of prijsgegeven, dan wel formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid kunnen worden, anders dan in gevallen voorzien bij of krachtens de Pensioenwet - waarvan als verzekeraar optreedt een lichaam als bedoeld in artikel 19a, eerste lid; een en ander voor zover die regeling blijft binnen de in of krachtens dit hoofdstuk vastgestelde begrenzingen.

Begrenzingen Ouderdomspensioen: - eindloon: 1,657% per dienstjaar; - middelloon: 1,875% per dienstjaar; - beschikbare premie: tijdsevenredig opgebouwd en gericht op een pensioen dat na 40 jaren opbouw niet meer bedraagt dan 75% van het gemiddelde pensioengevend loon tot dat tijdstip. Partnerpensioen: - eindloon: 1,16% per dienstjaar; - middelloon: 1,313% per dienstjaar; - beschikbare premie; conform ouderdomspensioen. Wezenpensioen: - eindloon: 0,232% per dienstjaar - middelloon: 0,263% per dienstjaar - beschikbare premie; conform ouderdomspensioen.

Overschrijding begrenzingen Aanpassing pensioen aan loon- en prijsontwikkeling. Variatie in hoogte uitkeringen binnen 100:75 bandbreedte. Waardeoverdracht van pensioenen. Onderlinge ruil partnerpensioen, wezenpensioen en ouderdomspensioen. Aanpassing ingangsdatum aan pensioenrichtleeftijd.

Verhouding fiscaal/civiel Centraal Aanspreekpunt Pensioenen op www.belastingdienstpensioensite.nl; “Het Centraal Aanspreekpunt Pensioenen heeft in de antwoorden en handreikingen in het algemeen geen rekening gehouden met wet- en regelgeving op het gebied van gelijke behandeling en met wet- en regelgeving rond de Pensioenwet. Dit is alleen anders indien deze bepalingen direct van invloed (kunnen) zijn op de toepassing van de fiscale wetgeving. Toetsing van civielrechtelijke wet- en regelgeving op het terrein van het arbeidsrecht is niet een taak van de Belastingdienst”. Maar werkgever heeft bij zijn pensioenovereenkomst wél te maken met gelijke behandelingswetgeving!

Gelijke behandeling op grond van leeftijd Artikel 3, onderdeel e WGBL: Onderscheid is verboden bij de arbeidsvoorwaarden. Artikel 8, derde lid WGBL: Het verbod van onderscheid is niet van toepassing op actuariële berekeningen bij pensioenvoorzieningen waarbij met leeftijd rekening wordt gehouden. MvT TK: De opbouw van pensioen is duurder naarmate men ouder is, want hoe ouder men is hoe korter de ingelegde premies kunnen renderen, dus hoe hoger de premies moeten zijn om toch tot eenzelfde uitkomst voor alle deelnemers te kunnen komen. MvA EK: Als de beschikbare premie bij het toenemen van de leeftijd cohortsgewijs toeneemt (afhankelijk is van de leeftijd derhalve) is dat op grond van artikel 8, derde lid van dit wetsvoorstel uitsluitend toegestaan als het verschil in premie is terug te voeren op actuariële berekeningen. Dat wil zeggen dat verschil in premie is toegestaan indien daarmee voor alle leeftijdscategorieën een zelfde pensioen wordt bereikt (zie ook CGB 2004-51 en 2009-89).

Beschikbare premiestaffels belastingdienst Besluit van 17 december 2014, nr. BLKB2014/2132M. 4% staffel en 3% staffel. Gebaseerd op maximale opbouw OP volgens middelloonstelsel. Premies als percentage pensioengrondslag.

CGB (thans CvRM) 2005-7 en 2007-146 Omdat de verschillende premies voor de leeftijdsgroepen in de staffels uit het Staffelbesluit met de rekenrente van 4%, gebaseerd zijn op actuariële berekeningen en de beoogde pensioenen voor alle leeftijdsgroepen gelijk zijn, vallen de staffels met een rekenrente van 4% onder de uitzondering van artikel 8, derde lid, WGBL. De staffel met een rekenrente van 3% is derhalve gebaseerd op actuariële berekeningen waarbij met leeftijd rekening wordt gehouden en eveneens een pensioen wordt beoogd dat gelijk is voor de verschillende leeftijdsgroepen. Er wordt derhalve voldaan aan de vereisten van artikel 8, derde lid, WGBL, waarmee een staffel met een rekenrente van 3% onder de uitzondering van dit artikel valt.

Civiel en fiscaal CGB: Volgens vaste oordelenlijn van de Commissie levert een beschikbare premieregelingen geen verboden onderscheid naar leeftijd op als in deze regeling eenzelfde percentage van de pensioengrondslag als premie voor alle deelnemers, ongeacht de leeftijd, wordt gehanteerd (2005-17 en 2007-146). Staffelbesluit: “Bij een beschikbare –premieregeling mag de premie voor alle werknemers worden uitgedrukt in een vast bedrag of een vast percentage van de pensioengrondslag. Hierbij mogen partijen voor de beoordeling van het vaste bedrag of het vaste percentage uitgaan van de premie voor de leeftijdsklasse 20- tot en met 24- jarigen. Als de jongste werknemer 25 jaar of ouder is, is de premie ten hoogste gelijke aan de premie voor de leeftijdsklasse waartoe de jongste werknemer behoort”.

Tussenconclusie degressieve opbouw Degressieve opbouw voor uitkeringsovereenkomsten in strijd met WGBL. Want leidt niet tot hetzelfde pensioenresultaat voor deelnemers die overigens in dezelfde omstandigheden verkeren. Objectieve rechtvaardigingsgrond? (artikel 7 WGBL); - legitiem doel (= beantwoorden aan een daadwerkelijke behoefte en op zichzelf niet discriminerend) - middel passend en noodzakelijk (= op zich legitieme doel kan niet ook worden bereikt via andere middelen die niet of minder discriminerend zijn). Degressieve opbouw voor premieovereenkomst allen dan niet in strijd met WGBL als voor iedereen hetzelfde percentage beschikbare premie geldt Fiscaal: - uitkeringsovereenkomst kan degressief mits hoogste percentage is niet meer dan 1,657 eindloon/1,875% middelloon. - beschikbare premie, of via staffel (eis tijdsevenredige opbouw) of vast percentage voor alle werknemers gebaseerd op jongste leeftijdscohort.

Verschilllen o.b.v. modaal met 3-2-1-0 carrière verloop

Verschilllen o.b.v. modaal met 3-2-1-0 carrière verloop

Verschilllen o.b.v. modaal met 3-2-1-0 carrière verloop

Eindconclusie Degressieve opbouw kan op basis van huidige wet- en regelgeving (gelijke behandeling en fiscaal) alleen in de vorm van een flat rate beschikbare premie op basis van percentage in cohort 20-24. Hoger percentage toestaan kan alleen als eindloon- en middelloon regelingen fiscaal niet meer gefaciliteerd worden. Anders calculerend gedrag, overstappen op 45 en fiscaal een hoger pensioen dan bij alleen middelloon of alleen beschikbare premie. Zijn we bereid die stap te nemen?

Vragen?