Externe verslaggeving middelgrote en kleine rechtspersonen

Eric J.H.J. Mantelaers RA Partner A&D accountants en belastingadviseurs Docent Universiteit Maastricht: auditing Docent SRA en NIVRA Auteur Accountancy Nieuws

Onderwerpen IFRS SME Wijzigingen in verband met Wta RJk Nederlandse taxonomie

Wetgeving in Nederland 1928 1971 1976 1984 1988 1995 2005 Wet op de Naamloze Vennootschap art. 42 WvK Wet op de jaarrekeningen van ondernemingen Invoering Boek 2 Nieuw BW, WJO wordt Titel 6 Aanpassing Vierde en Zevende Richtlijn IAS in plaats van nieuwe richtlijnen Beursgenoteerde ondernemingen en financiële instellingen vallen onder IFRS

IFRS Sinds 1 januari 2005 dienen Nederlandse beursgenoteerde ondernemingen hun geconsolideerde jaarrekening op te stellen volgens de International Financial Reporting Standards (volledige IFRS).

Wetgeving – titel 9 Art. 2:362 lid 1: normen, aanvaardbaar in het maatschappelijk verkeer Art. 2:362 lid 8: door IASB vastgestelde en door Europese Commissie goedgekeurde standaarden (IFRS) Art. 2:396 lid 6: grondslagen die gelden voor de aangifte vennootschapsbelasting (kleine rechtspersonen) 6

Er zijn dus 3 opties: Gebruikelijke Rj(k) regels IFRS Fiscale regels

Dutch Accounting Standards Board DASB US-GAAP (FASB) IFRS (IASB) Praktijk BW:Titel 9 Raad voor de Jaarverslaggeving Richtlijnen voor groot en middelgroot Uitingen voor groot, middelgroot en klein Richtlijnen voor klein EU richtlijnen vormen de basis voor hetgeen de lidstaten in hun nationale regelgeving opnemen. In NL in het Burgerlijk Wetboek, Boek 2, Titel 9 (raamwerk). Nadere uitwerking door RJ. Dutch GAAP is RJ + Titel 9.

IFRS SME Op 9 juli 2009 is de definitieve International Financial Reporting Standard for Small and Medium Sized Entities (IFRS SME) uitgebracht door de International Accounting Standards Board.

Structuur IASB

Voor wie is IFRS SME? Alle niet beursgenoteerde ondernemingen die een internationaal vergelijkbare jaarrekening willen opstellen.

Waarom IFRS SME? Toename behoefte aan internationale vergelijkbare informatie SMEs opereren in steeds internationaler krachtenveld; Grensoverschrijdende kredieten en standaardisering van regels voor het bepalen van kapitaalvereisten; IFRS SME zal buitenlandse financiers ondersteunen in de investeringsbeslissing; SMEs hebben steeds meer buitenlandse aandeelhouders, afnemers en leveranciers; IFRS SME leidt tot één “common accounting language” voor ondernemingen met buitenlandse deelnemingen. Het NIVRA geeft nog aan dat IFRS-SME leidt tot verslaggeving van kwalitatief hoog niveau.

IFRSs around the world The picture below shows the level of IFRS adoption at present.  Blue areas indicate countries that require or permit IFRSs. Grey areas are countries seeking convergence with the International Accounting Standards Board (IASB) or pursuing adoption of IFRSs.

Opbouw IFRS SME Standaard boek – 231 pagina’s www.iasb.org Apart boek – Basis for Conclusions Apart boek – een IFRS SME-voorbeeldjaarrekening Stand alone versie, geen noodzaak om terug te grijpen op full IFRS Onderhoud IFRS SME slechts eens in de 2 of 3 jaar In de Basis for Conclusions worden de achtergronden van de totstandkoming van de standaard beschreven.

Vergelijking verslaggevingsregels Stap 3 is niet in deze illustratie opgenomen: de verdere verwijdering van full IFRS doordat afgezien zal worden van een reguliere aanpassing van de SME Standard. Interessante conclusie: zij die kennis hebben van full IFRS, hebben dat niet per definitie ook van de SME standard (Hugo van den Ende). IFRS SME komt in de buurt van Dutch Gaap. Logisch RJ is gebaseerd op (full) IFRS.

Toekomst: three-tier model w Het three-tier model is ontwikkeld door Hugo van den Ende en het NIVRA.

Overeenkomsten SME – full IFRS algemeen De concepten en principes: begrijpelijkheid, relevantie, substance over form en vergelijkbaarheid; Beide standaarden leiden tot een jaarrekening met een “true and fair view”; Veel grondslagen en uitgangspunten gelijk: voorraden, leasing, vorderingen en voorzieningen…

Verschillen SME – full IFRS algemeen Vermindering aangebrachte toelichtingseisen Minder opties – waardoor de vergelijkbaarheid en de transparantie groter wordt.

Verschillen IFRS SME en RJ Enkele belangrijke verschillen

Goodwill

Materiële vaste activa

Toegezegd-pensioenregeling SME: uitgangspunt is de IAS 19-berekening; als de daarvoor benodigde informatie niet beschikbaar is, kan een alternatieve methode worden gekozen, waarbij onder meer afgezien mag worden van toekomstige salarisstijgingen (en slechts eens in de 3 jaar een berekening); RJ: de verschuldigde pensioenpremie wordt als last in de winst- en verliesrekening verwerkt, daarnaast moet worden beoordeeld of de onderneming nog andere verplichtingen heeft (bijvoorbeeld als gevolg van een dekkingstekort van het ondernemingspensioenfonds).

Waardering minderheidsdeelnemingen SME: voor de waardering zijn er meerdere opties (kostprijs; equity methode; (fair value); eventuele goodwill wordt verwerkt als onderdeel van de kostprijs; RJ: waardering volgens de vermogensmutatie methode; eventuele goodwill wordt afzonderlijk verwerkt (art. 2: 389 BW).

Kasstroomoverzicht SME: alleen de indirecte methode is toelaatbaar; RJ: zowel de directe als de indirecte methode zijn toelaatbaar (in de praktijk wordt evenwel vrijwel uitsluitend de indirecte methode toegepast). SME: voor de waardering zijn er meerdere opties (kostprijs; equity methode; (fair value); eventuele goodwill wordt verwerkt als onderdeel van de kostprijs; RJ: waardering volgens de vermogensmutatie methode; eventuele goodwill wordt afzonderlijk verwerkt (art. 2: 389 BW).

Huidige status Standaarden IASB worden als gezaghebbend beschouwd maar hebben geen wettelijke status Wettelijke status als IFRS SME in wetgeving eigen land of EU wordt overgenomen

Verdeeldheid binnen Europa over de noodzaak van IFRS SME Denemarken, Noorwegen en UK overwegen om IFRS SME naast hun eigen regelgeving op vrijwillige basis te zullen invoeren. De “emerging countries” zoals Bulgarije en Zuid- Afrika hebben aangegeven IFRS SME te zullen implementeren.

Zuid-Afrika eerste land IFRS SME

Mogelijkheden Nederland Grondslagen die zowel onder SME Standard als onder Dutch GAAP toelaatbaar zijn Grondslagen die uitsluitend toelaatbaar zijn onder de SME Standard Grondslagen die uitsluitend onder Dutch GAAP toelaatbaar zijn

Mogelijkheden Nederland De huidige IFRS SME Standard kent nauwelijks tegenstrijdigheden met de Nederlandse wet en een beperkt aantal met de RJ. Het is zelfs te verdedigen dat grondslagen die uitsluitend toelaatbaar zijn onder de IFRS SME Standard niet in strijd zijn met Dutch GAAP en/of Europese richtlijnen. Vanaf 1 januari 2007 mogen kleine rechtspersonen fiscale grondslagen toepassen in de jaarrekening. Voorbeeld fiscaal wordt de deelneming tegen kostprijs gewaardeerd. Hetzelfde als de waardering onder de SME Standard

Mogelijkheden Nederland IFRS SME aantrekkelijk voor het harmoniseren van grondslagen binnen een internationale groep. Predikaat “conform IFRS” kan gaan gelden als kwaliteitskenmerk voor de financiële rapportage. Dit geldt uiteraard ook voor full IFRS

Conclusie “Financiële verslaggeving is een nieuwe harmonisatiestap aan het maken voor de toekomst”

Volgende harmonisatiestap IAASB: in december 2011 wordt een definitieve standaard van kracht waarin het verschaffen van een bepaalde vorm van assurance bij samenstel- en beoordelingsopdrachten wordt geregeld.

Wijzigingen in verband met Wta

Opgave accountantshonoraria art 2:382a BW Gesplitst naar: controle van de jaarrekening, andere controle, fiscale adviesdiensten, overige niet-controle diensten Inclusief geconsolideerde ondernemingen Vrijstelling kleine rechtspersonen Ontheffing middelgrote rechtspersonen mits desgevraagd opgave AFM

Toevoeging aan art 2:393 lid 2 …De opdracht kan enkel worden ingetrokken om gegronde redenen; daartoe behoort niet een mengingsverschil over methoden van verslaggeving of controlewerkzaamheden. De algemene vergadering hoort de accountant op diens verlangen omtrent de intrekking van een hem verleende opdracht of omtrent het hem kenbaar gemaakte voornemen daartoe. Het bestuur en de accountant stellen de AFM onverwijld in kennis van de intrekking van de opdracht door de rechtspersoon of tussentijdse beëindiging ervan door de accountant en geven hiervoor een afdoende motivering Motief: bescherming accountant

RJk editie 2009 Verschijnt in oktober 2009

RJk editie 2009 Van kracht voor kleine rechtspersonen voor verslagjaren die aanvangen op of na 1 januari 2010. Richtlijnen geven geen nadere invulling aan de toepassing van de fiscale waarderingsgrondslagen. In 2010 onderzoek in welke mate kleine rechtspersonen gebruik maken van de fiscale grondslagen in hun jaarrekening.

Ontwerp omgezet in Richtlijnen belangrijkste wijzigingen A1 inleiding status doelstellingen en uitgangspunten: fiscale grondslagen toegestaan. A2 verwerking en waardering: historische prijsgrondslagen in de toelichting aanvullende informatie verstrekken over de actuele waarde – wettelijk inzichtvereiste.

Ontwerp omgezet in Richtlijnen belangrijkste wijzigingen B5.3 Onderhanden projecten: presentatiewijziging van onderhanden projecten. Afzonderlijke post tussen de voorraden en de vorderingen. B8 Eigen vermogen/ B3 Financiële vaste activa en consolidatie: herwaardering van een actief bij een deelneming op 2 manieren verwerkt: 1. waardemutatie gemuteerd op herwaarderingsreserve 2. waardemutatie gemuteerd als wettelijke reserve deelneming. Voorheen gepresenteerd onder de voorraden

Verwerking van RJ-uitingen RJ-uiting 2009-1: op 22 december 2008 aantal artikelen in titel 9 gewijzigd. Het gehele hoofdstuk A5 verbonden partijen is ingetrokken. RJ-uiting 2009-3: op 18 februari 2009 gepubliceerde RJ-uiting is omgezet in een definitieve Richtlijn C1 Organisaties-zonder-winststreven. Nieuwe paragraaf overgenomen vanuit RJ 640 over STAK.

Overige wijzigingen B1 Immateriële vaste activa: toelichtingsvereisten met betrekking tot de afschrijvingsduur van goodwill in overeenstemming gebracht met de wettelijke bepalingen.

Nieuwe ontwerprichtlijnen B14 personeelsbeloningen: verplichtingsbenadering. Kleine rechtspersonen behandelden hun toegezegd- pensioenregeling alsof er sprake was van een toegezegde bijdrageregeling. De verschuldigde premie wordt als last in de w&v-rekening verantwoord en de nog niet voldane premie als verplichting in de balans opgenomen. De verplichtingsbenadering leidt tot dezelfde uitkomst.

Taxonomie Een taxonomie is een classificatie met daarin een precieze omschrijving van de uit te wisselen gegevenselementen en hun onderlinge relaties. Voorbeelden van zulke gegevenselementen zijn bijvoorbeeld debiteuren of huurkosten. Een taxonomie kan worden vergeleken met een woordenboek, met daarin de gegevenselementen en hun betekenis.

Nederlandse taxonomie De Nederlandse taxonomie is gezamenlijk ontwikkeld door overheid en bedrijfsleven op initiatief van de ministeries van Justitie en Financiën om te komen tot administratieve lastenverlichting voor ondernemers. De Nederlandse taxonomie is gebaseerd op de open standaard XBRL (eXtensible Business Reporting Language). XBRL is een soort financiële taal voor het gestructureerd en gestandaardiseerd verzamelen, verwerken en uitwisselen van financiële en zakelijke informatie.

Nederlands taxonomie 1 januari 2007 kunnen ondernemers en intermediairs een groot deel van hun financiële verantwoordingsrapportages aan de overheid opstellen met behulp van de Nederlandse taxonomie. Tevens is grootschalige berichtenuitwisseling met de Kamer van Koophandel, de Belastingdienst en het CBS in XBRL-formaat mogelijk. Meer dan honderd marktpartijen en overheidsorganisaties hebben in een convenant afspraken gemaakt over het gebruik van de gemeenschappelijke standaard zoals de Nederlandse taxonomie, het uitwisselingsproces en de wijze waarop de intermediair (accountant, belastingadviseur, administratiekantoor) zorg draagt voor de inhoudelijke kwaliteit van de rapportages.

Nederlands taxonomie Vanaf 1 april 2010 is het ook mogelijk om de jaarrekeningcijfers op dezelfde gestandaardiseerde wijze bij de banken aan te leveren. Hiertoe hebben de deelnemende banken Rabobank, ABN AMRO bank en ING samen met het SBR Programma een aanpak opgesteld met als uiteindelijke doel dat de benodigde informatie over de ondernemingen in 2012 voor meer dan 80% van de nieuwe en lopende kredieten op deze wijze wordt uitgewisseld.

Samenval was het grote thema van de AN dag 2008 Wat is de stand nu?

Nederlands Taxonomie Project (NTP) per 2009 Standard Business Reporting Programma (SBR) Basisgedachte achter de Nederlands taxonomie en in het bijzonder het Fiscaal Jaarrapport is dat de ondernemer op basis van één set van gegevens die één op één gekoppeld is aan de financiële administratie, kan voldoen aan de eisen van BW2 Titel 9 en belastingwetten en banken.

SBR Gebruikershandleiding jaarrekening op fiscale grondslagen van toepassing op jaarrekening en publicatiestukken voor kleine rechtspersonen Geen andere instantie geeft invulling en uitleg RJk behandelt niet de fiscale waarderingsgrondslagen RJk bundel wel van dienst bij toelichtings- en presentatieaspecten Fiscaal jaarrapport bestaat uit: jaarrekening op fiscale grondslagen; publicatiestukken op fiscale grondslag; verkorte winstaangifte; kredietrapportage (bankenextensie). Voordat er sprake was van samenval had de kleine vennootschap de wettelijke plicht om twee jaarrekeningen op te stellen.

Groottecriteria kleine rechtspersoon art. 2:396 Netto-omzet ≤ € 8,8 miljoen Waarde van de activa ≤ € 4,4 miljoen Aantal werknemers < 50 Balanstotaal wordt bepaald op basis van verkrijgings- en vervaardigingsprijs (art. 2:396 lid1a) Fiscale waarderingsgrondslagen zijn te beschouwen als waardering op grond van verkrijgings- en vervaardigingsprijs (MvT) Fiscale grondslagen meestal lager door toepassing voorzichtigheidsbeginsel.

Overgang klein-middelgroot (MvT) Kleine rechtspersonen dienen, bij gebruikmaking van de faciliteit, op grond van fiscale grondslagen vast te stellen of aan de criteria (voor klein) wordt voldaan Ook de overgang van klein naar middelgroot kan op basis van fiscale criteria worden gemaakt, als de rechtspersoon van de geschapen faciliteit gebruik heeft gemaakt

Overgang klein-middelgroot (MvT) Maar ook zodra een middelgrote rechtspersoon met toepassing van de fiscale waarderingsgrondslagen twee jaar als kleine rechtspersoon kwalificeert, kan deze rechtspersoon voor het tweede boekjaar naar het fiscale regime overstappen.

Welk regime is van toepassing? Fiscaal Commercieel 2007 Klein 2007 Klein 2008 Klein 2008 Middelgroot 2009 Klein 2009 Middelgroot 2009 is op basis van fiscale grondslagen klein, dus er kan gebruik worden gemaakt van fiscale grondslagen, waarbij het regime klein geldt.

Welk regime is van toepassing? Fiscaal Commercieel 2007 Klein 2007 Klein 2008 Middelgroot 2008 Klein 2009 Middelgroot 2009 Klein 2009 is op basis van fiscale grondslagen middelgroot, dus er kan geen gebruik worden gemaakt van fiscale grondslagen. Dus commerciële grondslagen, waarbij het regime klein geldt.

Jaarrekening op fiscale grondslag Eerste toepassing is een stelselwijziging Stelselwijziging wordt retrospectief verwerkt Schattingswijziging: fiscale afschrijvingsbeperking Fiscale faciliteiten en beperkingen behoeven niet te worden vermeld in de toelichting op de w&v-rekening Presentatiemodel: Model D en model I uit het Besluit modellen Jaarrekening Het eigen vermogen aan het einde van het voorgaande boekjaar wordt herrekend op basis van de nieuwe fiscale waarderingsgrondslagen. De fiscale eindbalans van het voorgaande jaar kan worden gebruikt als openingsbalans van het nieuwe jaar. Een verschil tussen deze openingsbalans en de commerciële eindbalans van afgelopen jaar wordt verwerkt als een rechtstreekse mutatie in het eigen vermogen (overige reserves) aan het begin van het boekjaar waarin de stelselwijziging wordt doorgevoerd. In tegenstelling tot hetgeen gebruikelijk is bij stelselwijzigingen hoeven op basis van artikel 1 van het Besluit fiscale waarderingsgrondslagen de vergelijkende cijfers over het voorgaande boekjaar niet te worden aangepast. Schattingswijzigingen. Toepassing van de fiscale grondslagen betekent dat vanaf het boekjaar 2007 rekening dient te worden gehouden met de fiscale afschrijvingsbeperkingen van de Wet werken aan winst. Hierbij worden de afschrijvingen op goodwill en bedrijfsmiddelen door het hanteren van maximale afschrijvingspercentages beperkt. Verder wordt een bodemwaarde gehanteerd voor de bepaling van de afschrijving op het onroerend goed (WOZ waarde). Eventuele toekomstige veranderingen in de afschrijvingstermijnen, -percentages, of -methoden, nadat besloten is gebruik te maken van de fiscale waarderingsgrondslagen, worden gezien als schattingswijzigingen en worden verwerkt in overeenstemming met de fiscaal gebruikelijke verwerkingswijze. Fiscale faciliteiten. Voorbeelden investeringsaftrek, beperking aftrek van gemengde kosten, deelnemingsvrijstelling, bosbouwvrijstelling, landbouwvrijstelling en kwijtscheldingswinst.

Jaarrekening op fiscale grondslag Grondslagen: toelichten voor welke posten het gebruik van de fiscale grondslagen afwijkt van de commerciële grondslagen, van belang voor het inzicht in het vermogen.

Balans Deelneming waarderingen tegen kostprijs Herwaarderingsreserve? HIR onderdeel eigen vermogen Geen belastinglatenties Keuze balans voor of na winstbestemming Geconsolideerde jaarrekening = jaarrekening van de fiscale eenheid? Herwaarderingsreserve. Het is de vraag of er nog een herwaarderingsreserve wordt gevormd indien men gebruik maakt van de fiscale waarderingsgrondslag. De herwaarderingsreserve wordt in het algemeen gevormd indien activa op actuele waarde worden gewaardeerd. Actuele waarde is niet een fiscale waarderingsgrondslag. Volledigheidshalve blijft de post herwaarderingsreserve echter voorlopig opgenomen als onderdeel van het eigen vermogen. HIR. Op basis van artikel 2 van het Besluit fiscale waarderingsgrondslagen is onder het eigen vermogen een post Herinvesteringsreserve (HIR) opgenomen. In het boekjaar waarin een HIR in mindering is gebracht op een bedrijfsmiddel wordt dit in de toelichting vermeld, met het bedrag van de afboeking van die reserve. Deze toelichting behoeft slechts te worden vermeld in het jaar (of de jaren) waarin de vervangende aankoop heeft plaatsgevonden. Ten behoeve van de toelichting op de HIR is een gegevenselement opgenomen in de Toelichting op de balans.

Winst- en verliesrekening Willekeurige afschrijvingen toelichten Fiscale correcties eerdere jaren in het huidige jaar aangepast

Overig Element “algemene mededelingen” voor samenstellingsverklaring of een mededeling van een andere intermediair.

Samenvattend: de toekomst Nederlandse taxonomie w Het three-tier model is ontwikkeld door Hugo van den Ende en het NIVRA. 60

Vragen?

Bedankt voor uw aandacht Ik wens u een interessante volgende sessie: Horizontaal toezicht of Internet awareness en informatiebeveiliging in uw organisatie