Fiscale eenheid in de Vennootschapsbelasting

Presentatie over: "Fiscale eenheid in de Vennootschapsbelasting"— Transcript van de presentatie:

1 Fiscale eenheid in de Vennootschapsbelasting
Almer de Beer Grant Thornton

2 Onderwerpen 1. Totstandkoming 2. Bestaansduur 3. Beëindiging
(muv verliesverrekeningsperikelen)

3 ‘Opgaan in’ versus fiscale toerekening
Belasting geheven alsof de D in de M is opgegaan Fiscale toerekening (vanaf ) Belasting geheven alsof er één bel.pl is, in die zin dat werkzaamheden en vermogen D deel uitmaken van werkzaamheden en vermogen M (geen methode van algehele consolidatie!) Verschil: subjectieve belastingplicht D

4 Fiscale indeplaatstreding
HR BNB 1956/132 ‘Omstandigheden, welke zonder fusie (mede) bepalend zouden zijn geweest voor bel.hef. t.a.v. dochtermij, na de fusie op overeenkomstige wijze (mede) bepalend voor bel.hef moedermij.’ Dus omstandigheden: * Tijdens FE * Voor FE (voorbeeld D bezit 13c deeln.)

5 Formele vereisten Verzoek
Door belastingplichten (M+D`s) (art. 15, 1 Vpb) Indien bel.pl deel uitmaakt FE namens alle FE-dochters (art. 15,9 Vpb) Bij inspecteur M (art. 15,8 Vpb) Speciaal formulier BD (art. 6,1, Besluit) Hoofregel binnen 3 maanden na gewenste tijdstip totstandkoming (art. 15, 5 Vpb) => geen 3 maanden terugwerkende kracht Voor bezwaar vatbare beschikking (art. 15,8, Vpb)

6 Eigendomsvereisten * Ten minste 95% van jur. + econ. eigendom aandelen
* van elke soort (tenzij uitsluitend verschil in zeggenschapsrecht) * Middellijk gehouden (via FE-dochter) aandelen tellen mee (15,2 Vpb). 80% 20%

7 Tijdstip voeging Hoofdregel Tijdstip econ.+jur. eigendom
Art. 4,1, Besluit M heeft op voegingstijdstip wel econ. maar niet jur. eigend. aandelen D. Verkrijging jur.eigend. binnen 5 werkdagen na verkr. econ. Eigendom. Laatstgenoemd tijdstip FE-voegingstijdstip. Overmacht dan verlenging tot 3 maanden (decertificering)

8 Tijdstip voeging Art. 4,2 Besluit
Econ.eigend. overdracht eerste werkdag boekjaar => uitgegaan van aanvang boekjaar (1/1) Maandag 3/1

9 Tijdstip (ont)voeging
Casus 1. Ovk overdracht aandelen + levering 1/6 2. Economisch terugwerkend naar 1/1 Wanneer verbreking oude FE en voeging met overnemer?

10 Welke aandelen voor 95%? Welke FE`s mogelijk? 95% 100% 95% 5%

11 Certificering/pandrecht
FE niet mogelijk ook niet indien M bestuurder van STAK Pandrecht Vestigen pandrecht aandelen D leidt niet tot verbreking FE, tenzij stemrecht bij pandhouder. Let op pandovereenkomst!

12 Opties Opties >5% (besluit 23/10/2003, V-N 2003/56.14)
Verbreking FE, tenzij: Nieuw uit te geven aandelen D (tenzij werknemers dan bestaande ook mogelijk) Optieverlening komt voort uit bedrijfsuitoefening FE Niet reeds bij optieverlening vaststaan dat deze wordt uitgeoefend M blijft ook na optieverlening aandeelhoudersrechten in D uitoefenen (besluit 23/10/2003, V-N 2003/56.14) Bij uitoefenen uiteraard wel verbreking indien <95%. Oplossing: Afkoop voor uitoefenen

13 Opties Ontwijken 95%-eis Letteraandelen

14 Eisen aan belastingtijdvak
Belastingtijdvakken FE-vennootschappen moeten samenvallen (art. 15,3, Vpb) Bijzondere regels voor Nieuw opgerichte M (5,1, Besluit) Nieuw opgerichte D (5,3, Besluit) Bestaande D met een niet met M samenvallend boekjaar (5,5 Besluit)

15 Winstbepaling Op FE-maatschappijen dienen dezelfde winstbepalingen van toepassing te zijn (15,3,b Vpb). Ziet niet op periodewinst

16 Vestigingsplaats Hoofdregel
* M en D in Nederland zijn gevestigd, ook naar BRK en Verdragsmaatstaven (art. 15,3,c, Vpb) * Vestigingsplaats bepaalt door art. 4 AWR. (Oprichtingsfictie (art. 2,4, Vpb) niet van toepassing) Uitzondering Buitenlandse vennootschap met NL-VI dan toch FE mogelijk (15, 4, Vpb)

17 Vestigingsplaats /15,4 Vpb
NL VI

18 Vestigingsplaats /15,4 Vpb
Niet aan VI-eis voldaan. NL VI Strijd met EU-recht?

19 Vestigingsplaats /15,4 Vpb
NL VI VI-eis strijdig met EU-recht? Papillon-arrest

20 Vestigingsplaats /15,4 Vpb
NL VI

21 Vestigingsplaats /15,4 Vpb
NL VI VI-eis strijdig met EU-recht? => Papillon

22 Papillon FR NL

23 Papillon-gevolgen NL NL Buitenland

24 Papillon-gevolgen NL NL Buitenland

25 Papillon-gevolgen NL Papillon zegt niets over deze situatie NL
Buitenland Prej. Vr. HR 11 juli 2008 (V-N 2008/34.14)

26 Gevolgen voeging FE Fiscale indeplaatstreding
Art. 9 Besluit : GKG D bij M voortzetten. Verschil in waarderingssystemen (geen waardesprongen, behoudens deelneming). Stelsel wijziging mogelijk (D volgt M)?

27 Gevolgen voeging FE Afsluiten boekjaar D bij voeging (7,4, Vpb)
=> D moet aangifte doen tot datum voeging.

28 Gevolgen voeging FE Herwaardering deelneming WEV (art. 15ab Vpb)
1. Afrekenen 13c-claim (art. 15ab, 1 jo 13c, 3, Vpb) Inhaalreg. 13c Verlies VI VI VI VI

29 Gevolgen voeging FE Vrijval opwaarderingsreserve (art. 13ba Vpb)
Vordering afgew. 100 wordt omgezet in AK Art. 13ba, 10, c Vpb: Opwaarderingsreserve (i.c. 100) aan winst M toevoegen.

30 Gevolgen voeging FE Onderlinge vorderingen en schuldverhoudingen
* Voor verenigingstijdstip waardering op bedrijfswaarde, maar maximaal nom.waarde (art. 15ab, 6, Vpb). * Gelijke waardering debiteur en crediteur Veelal winstneming bij debiteur

31 Herinvesteringsreserve
Voeging D met HIR HIR Besloten is dat M HIR aanwendt => voeging FE Echter: BNB 2005/98

32 Herinvesteringsreserve
HR BNB 1998/193 Aankoop D met ‘vervangend bedrijfsmiddel’ gevolgd door voeging. HR Van een herinvestering kan sprake zijn Ook mogelijk bij bestaande D? En indien D HIR heeft en moeder vervangend bedrijfs- middel?

33 Gevolgen gevoegd zijn Vermogensconsolidatie
Onderlinge transacties fiscaal non existent Enkele uitzonderingen Verliesverrekening over voegings/ontvoegingstijdstip, doorschuif, inhaal en stallingsregeling over het voegings/ontvoegingstijdstip => winstsplitsing Overdracht vermogensbestanddelen wel relevant voor art 15ai, 15aj, 7 en 8, Vpb Kwijtscheldingswinstvrijstelling (art. 15ac, lid 2, Vpb)

34 Deelnemingsvrijstelling
FE-D is geen deelneming (BNB 1986/282) Geen liquidatieverlies (!) Earn-outregelingen/prijsaanpassingen Wijziging verplichting/prijs raken vallen onder deeln.vr. (art. 13,1,2e en 3e zin Vpb). Wat indien D met M wordt gevoegd => raken FE winst niet (15ac, 7, Vpb)

35 Deelnemingsvrijstelling
Samentelling aandelenparticipaties 3% 3%

36 Documentatieverplichting
Art. 8b, 1 en 2, Vpb Documentatiebeginsel at arm`s length beginsel. Ook voor transacties binnen FE (art. 8, 4, Besluit)? Winstsplitsing

37 Vordering-schuldverhouding
Vorderingen en schulden binnen FE-verhoudingen niet zichtbaar

38 Vordering-schuldverhouding
Verkoop onvolwaardige vordering aan derde Derde Nom. 100 WW 20 FE leidt verlies van 80 (100 -/- 20) => aftrekbaar? BNB 1996/16

39 Vordering-schuldverhouding
Koop onvolwaardige vordering van derde op FE lichaam Stel NW 100 WW 20 Door aankoop FE-lichaam vermogenswinst van 80 Belast? BNB 1998/292

40 Kwijtscheldingswinstvrijstelling
Binnen FE mogelijkheid van horizontale verliescompensatie. Hierdoor snellere verrekening mogelijk van verliezen KSW kan niet meer worden gecompenseerd met verliezen dochter

41 Kwijtscheldingswinstvrijstelling
Art. 15ac, lid 2, Vpb KSWV verminderd met ‘eigen’ verlies schuldenaar, voor zover binnen FE verrekend met winsten FE-lichamen. Dus winst: M 100 D /-40 FE 60 Kwijtsch. winst D 90. Vrijstelling van toepassing op 90 -/- 40 = 50

42 Thincap-regeling Art. 10d Vpb
Thin capregeling is alleen van toepassing indien bel.pl. deel uitmaakt van groep Indien alle groepslichamen deel uitmaken van dezelfde FE dan geen groep

43 Thincap-regeling Voeging kan leiden tot vermogensdaling voor thincap-
Vb: Moeder _ Deelneming EV 150 Goodwill deelneming 50 Dochter Activa EV 100 Goodwill -

44 Thincap-regeling Let op garantstellingen! Garantstelling Bank Lening

45 Herinvesteringsreserve
HIR op FE niveau toepassen: Lichaam dat vervreemdt hoeft niet hetzelfde te zijn als lichaam dat herinvesteert Bij verschil wel art. 15ai probleem. Oplossing art. 15ai, 5, Vpb. Afboeken op herinvestering door lichaam dat bedrijsfmiddel heeft vervreemd en ter zake HIR heeft gevormd

46 Invordering Aansprakelijkheid 39 IW
Hoofdelijke aansprakelijkheid Vpb over FE-tijdvak Verrekening (24 IW) Ontvanger kan belastingvordering en FE lichaam verreken met belastingschuld ander lichaam Dus BTW-vord. verrekenen met LB-schuld!

47 Voeging D met latent liquidatieverlies
X Kostprijs D 100 WW nihil

48 Voeging D met latent liquidatieverlies
Art 15ab, 2, Vpb Indien op tijdstip voeging maatschappij Tot het vermogen van die maatschapppij een deelneming behoort Waarvan de onderneming geheel of nagenoeg geheel is gestaakt dan wel daartoe is besloten Kan liquidatieverlies slechts worden verrekend met winst van die maatschappij (dus niet van koopholding)

49 Beëindiging FE Beëindiging (art.15,6 Vpb)
Niet langer aan eisen voldaan van art. 15 Vpb Werkelijke leiding buitenlands FE lichaam wordt naar NL verplaatst Plaats van werkelijke leiding van een binnenlands FE-lichaam wordt verplaatst naar BL met achterlating VI in NL M en D doen gezamenlijk verzoek

50 Beëindiging FE Ontvoeging (art. 15aa, 1, c Vpb) Dus
Beëindiging FE anders dan door ontbinding en vereffening. Dus Ontvoeging = beëindiging -/- liquidatie D

51 Beëindiging FE Zie art. 15ai, 1, Vpb => “ontvoeging”
Dus liquidatie D binnen FE wel beëindiging FE met D, maar geen ontvoeging Sanctie 15ai nvt.

52 Beëindiging FE Art. 15, 6, Vpb Beëindiging FE tav een D, FE wordt
gecontinueerd tav andere D`s Voor de duidelijkheid. Beeindiging ten aanzien van M betekent verval volledige FE

53 Beëindiging FE Verbreking op verzoek Verzoek M en D
Niet eerder dan tijdstip indiening verzoek Geen anti-misbruik eis

54 Nieuw boekjaar Voor D vangt nieuw boekjaar aan (art. 7, 4, Vpb)

55 Fiscale indeplaatstreding
Fiscale indeplaatstreding (art. 15aj, 5, Vpb) Ontvoegde maatschappij treedt in plaats van FE (voor zover FE-deel wordt voortgezet) Subjectgebonden elementen (verliesverrekening) blijven bij M achter (zie echter art. 15af, 1, b, Vpb)

56 Ontvoeging D in zicht liquidatie
Art. 15aj, 3, a, Vpb D ontvoegd in zicht liquidatie dan (alle) schulden waarderen op bedrijfswaarde Boekwinst is winst FE (kwijtscheldingsregeling nvt) Faillissement = in liquidatie

57 Vrijval Reserves Art. 15aj, 3, b, Vpb
Zelfde regeling voor aan D toe te rekenen (zie lid 4) egal.res. en HIR

58 Onderlinge schulden-vorderingen
Art. 15aj, 2, Vpb Crediteur: Laagste van nominale en bedrijfswaarde Debiteur: Nominale waarde

59 Onderlinge schulden-vorderingen
Indien schuldvordering op lagere dan nom.waarde is gewaardeerd dan latere waarde-aangroei tot nom. waarde onbelast, mits: 1 Cred. Aantoont dat waardedaling van de vordering heeft plaatsgevonden tijdens FE-periode of 2 Waardedaling al is teruggenomen o.g.v. art. 15ab, lid 6, Vpb

60 Herinvesteringsreserve
Art. 15aj, 1, Vpb ‘HIR`s mogen op het onmiddellijk aan het ontvoegingstijdstip voorafgaande moment niet meer bedragen dan ze bij de Moedermaatschappij en de ontvoegde dochtermaatschappij gezamenlijk zouden hebben kunnen bedragen indien de betreffende dochtermaatschappij geen deel zou hebben uitgemaakt van de fiscale eenheid’ Lid 4. Bij verbreking HIR toerekenen aan maatschappij die HIR heeft vervreemd.

61 Herinvesteringsreserves
1. M heeft vervreemd en M heeft HIR-voornemen - M had ook HIR kunnen vormen zonder FE. HIR kan in stand blijven o.g.v. lid 1. Toerekening HIR aan M o.g.v. lid 4 2. M heeft vervreemd. D heeft HIR-voornemen M had geen HIR kunnen vormen zonder FE Vrijval HIR o.g.v. lid 1

62 Herinvesteringsreserves
3. D heeft vervreemd en D heeft HIR-voornemen - D had ook HIR kunnen vormen zonder FE. HIR kan in stand blijven o.g.v. lid 1. Toerekening HIR aan D o.g.v. lid 4 4. D heeft vervreemd. M heeft HIR-voornemen D had geen HIR kunnen vormen zonder FE Vrijval HIR o.g.v. lid 1

63 Ontvoeging en 13c Vpb Verbreking FE leidt tot 13c-deelneming VI
Verliezen

64 Art. 15ai Vpb De regeling Indien binnen FE een vermogensbestanddeel met een stille reserve wordt overgedragen en de FE ten aanzien van de overdrager of de overnemer wordt beëindigd, dat vermogensbestanddeel op het onmiddellijk aan de beëindiging voorafgaande moment moet worden geherwaardeerd naar de WEV

65 Art. 15ai Vpb Voorkomen dat FE voor korte tijd wordt aangegaan, met het doel een onbelaste vermogensoverdracht te doen plaatsvinden waarna de eenheid weer wordt ontvoegd. Voorkomen dat overdrachtswinst kan worden omgezet in een onbelast vervreemdingsvoordeel

66 Art. 15ai Vpb 15ai richt zich op lichamen die uit FE worden ontvoegd maar ook lichamen die van FE deel blijven uitmaken. M wil Schip A. FE met M en overdracht A aan M gevolgd door ontvoeging FE met M en overdracht B aan D-nieuw binnen FE, gevolgd door ontvoeging D-nieuw.

67 Art. 15ai Vpb Art. 15ai dus aan de orde indien:
Binnen FE 'schuiven' met stille reserves De overdrager of de overnemer uit de FE is ontvoegd Heft terugoverdracht sanctie op? 15ai geldt niet voor negatieve stille reserve.

68 Art. 15ai Vpb Misbruik is geen voorwaarde! Besmette transactie
M verkoopt aandelen D

69 Art. 15ai Vpb Wanneer is sanctie niet van toepassing?
Overdracht in kader van een bij aard en omvang van de overdrager en de overnemer passende normale bedrijfsuitoefening Incidentele overdrachten vallen hier volgens stass. niet onder. Creatie OG-vennootschap lijkt echter wel mogelijk

70 Art. 15ai Vpb 2. Verstrijken 6 kalenderjaren = 6 x 365 dagen
3. Overdracht (zelfstandig onderdeel) onderneming tegen uitreiking van aandelen Sanctietermijn 3 kalenderjaren Beoogde aansluiting bij art. 14 Vpb beperkt bereikt

71 Art. 15ai Vpb Sanctie: Herwaardering verschoven vermogensbestanddeel ten tijde van verbreking of Waarde ten tijde van overdracht -/- afschrijving

72 Art. 15ai Vpb Art. 15ai, 4, Vpb Overdrachtsfictie indien HIR is aangewend door andere maatschappij dan maatschappij die bedrijfsmiddel heeft vervreemd. Lid 5 Keus om HIR af te boeken op investering door maatschappij die bedrijfsmiddel heeft vervreemd.

73 Vragen?